Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «Представительские расходы в 2022 году». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.
В п. 2 ст. 264 НК РФ регламентирован перечень расходов, относимых к представительским при расчете налога на прибыль. По сути, эти расходы — затраты по организации официальных приемов и обслуживанию приглашенных персон, а также расходы на заседания руководящих органов хозяйствующего субъекта.
Принцип разумности при учете представительских расходов
При оформлении представительских расходов необходимо учитывать принцип разумности учета таких затрат в целях расчета налога на прибыль.
К примеру, если деловые встречи проводятся поздно вечером в ресторанах, в чеки включено большое количество спиртных напитков, в отчете по представительским расходам обозначена общая формулировка целей и результатов встречи, у налоговиков могут возникнуть определенные подозрения.
Они будут касаться того, что за представительскими расходами компания пытается скрыть затраты на личный досуг руководителя, хотя вроде все формальности соблюдены: расходы оформлены документально, есть отчет о представительских расходах с указанием целей и результатов мероприятия, алкоголь можно учитывать в расходах.
Иногда споры возникают из-за проведения переговоров не на территории РФ, а на заграничных курортах. Формально место проведения мероприятия не ограничено территорией России, наоборот, в налоговом законодательстве сказано — «независимо от места проведения мероприятий». Однако риск того, что налоговики начнут детально разбираться в ситуации, все же есть.
В подобных случаях у налогоплательщиков могут возникать налоговые риски, поскольку с большой долей вероятности ИФНС признает указанные представительские расходы необоснованными. И в этой ситуации имеются риски не только по налогу на прибыль, но также по НДФЛ и страховым взносам.
Практика судебных разбирательств показывает, что иногда суды принимают сторону налогоплательщиков, однако не все хозяйствующие субъекты готовы отправляться в суд для разрешения конфликтной ситуации с налоговой инспекцией. Кроме того, некоторые компании и вовсе не учитывают сомнительные расходы в качестве представительских, хотя и могли это сделать, а потому фактически увеличивают базу для расчета налога на прибыль, повышают свою налоговую нагрузку и дарят деньги в бюджет.
Для уменьшения налоговых рисков необходимо делать следующее:
- оформлять протоколы деловых встреч, в которых подробным образом расписывать все моменты по целям переговоров и достигнутым результатам;
- формировать списки приглашенных лиц, а также наименования компаний, принимающих участие в официальном мероприятии;
- проверять соответствие количества человек, указанных в договоре на организацию деловой встречи, фактическому числу участников мероприятия (этот момент особенно важен при ресторанном обслуживании, в котором указывается число обслуживаемых лиц);
- контролировать оформляемые документы, чтобы в них не включалась информация о проведении развлекательных мероприятий, к примеру, избегать слов концерт, бассейн, артисты, баня, экскурсия и т.д.
Соблюдение разумности при оформлении расходов в представительские траты
В одной компании практически каждая «деловая» встреча проводилась поздно вечером в ресторанах, в чеках фигурировало приличное количество спиртного (что формально вроде как не запрещено), а в отчете по представительским расходам в качестве результата переговоров значилось что-то вроде «достигнута договоренность по ряду ключевых моментов». Причем чеков зачастую бывало несколько, последние из них — исключительно на виски, коньяк, кальян и т.п.
Хотя каждая такая встреча и оформлялась полным комплектом документов, но все они были как под копирку, а время и суммы на чеках ресторанах как-то мало вписывались в понятие деловых мероприятий. Формально порядок соблюден: алкоголь чиновники разрешают относить на представительские расходы, все необходимые документы имеются, про результаты встречи в них сказано. Но по факту все выглядит попыткой оплатить личный досуг директора за счет компании. Проверяющие легко усматривают нарушения в подобных ситуациях.
Или другой пример. Первые лица компании частенько проводят деловые встречи на заграничных курортах. При этом на встречах присутствуют представители российских компаний, а не иностранных. Формально тоже – никаких нарушений нет, ведь в НК РФ не сказано, что встречи должны происходить исключительно на территории России. Более того, там даже сказано «независимо от места проведения мероприятий». Однако у налоговых органов могут возникнуть претензии, как, например, это было в споре, рассматриваемом в постановлении ФАС Московского округа от 27.09.2013 по делу № А40-5827/13-115-13. Правда, в этом споре выиграла компания.
В таких ситуациях компании должны помнить о налоговых рисках, потому что налоговики с большей вероятностью признают такие расходы необоснованными. Причем риски возникают не только по налогу на прибыль, но и по НДФЛ и страховым взносам.
То, что в ряде случаев судебная практика на стороне компаний, безусловно, радует. Но далеко не все компании готовы судиться с налоговиками. А не учитывать сомнительные представительские расходы вовсе не самый подходящий вариант, поскольку в таком случае организация фактически дарит бюджету деньги, хотя имеет законное право уменьшить свою налоговую базу на представительские расходы.
Поэтому в целях минимизации налоговых рисков рекомендуем делать следующее:
- составлять протоколы встреч, где подробно описывать все моменты и договоренности, достигнутые в ходе переговоров;
- составлять списки приглашенных лиц и наименования сторонних организаций, участвующих в мероприятии (он может отдельно не составляться, а указываться, например, в отчете о представительских расходах по проведенным мероприятиям);
- убедиться, что количество персон, прописанное в договоре на проведение мероприятия, соответствует количеству участников деловой встречи (например, если заключается договор на ресторанное обслуживание, в котором указывается количество обслуживаемых персон);
- проверять, чтобы положения оформляемых документов не содержали указание на развлекательный характер (например, избегать слов баня, бассейн, корпоративы, артисты и т.п.).
Можно ли учитывать представительские расходы, если встреча оказалась безрезультатной?
Официальных разъяснений по данному вопросу нет. В арбитражной практике есть примеры, где судьи соглашаются с тем, что могут относиться к представительским расходам затраты, связанные с официальным приемом и обслуживанием представителей других организаций, в результате которых соглашения не были подписаны (см., например, постановления ФАС ЦО от 27.08.2009 по делу № А48-2871/08-18, ФАС УО от 23.12.2008 № Ф09-8529/08-С2 по делу № А07-6263/08). Достижение каких-либо конкретных результатов в виде заключенных договоров в процессе проведения или по окончании встречи не является обязательным условием признания произведенных расходов представительскими (Постановление ФАС ПО от 29.03.2005 № А12-18384/04-С36).
В ситуациях, когда встреча оказалась безрезультатной и никаких бумаг стороны не подписали, для минимизации налоговых рисков рекомендуем учреждению составить отчет, где будет указано, что вопросы обсуждались, но соглашение не было достигнуто.
В каком порядке производится нормирование представительских расходов?
В соответствии с абз. 3 п. 2 ст. 264 НК РФ представительские расходы в течение отчетного (налогового) периода включаются в состав прочих расходов в размере, не превышающем 4 % от расходов налогоплательщика на оплату труда за этот отчетный (налоговый) период.
Отметим, что сумма расходов на оплату труда при исчислении указанной нормы устанавливается исходя из состава расходов на такие цели, определенные на основании ст. 255 «Расходы на оплату труда» НК РФ. При этом следует обратить внимание на то, что перечень расходов на оплату труда в данной статье намного шире, чем состав расходов, отражаемый в бухгалтерском учете по счету 302 11 000 «Расчеты по заработной плате».
В частности, в состав расходов на оплату труда в целях исчисления налога на прибыль включены все суммы, начисленные работникам, в том числе не состоящим в штате организации, за работы по гражданско-правовому договору в денежной и (или) натуральной форме, начисления стимулирующего характера, начисления компенсационного характера, вознаграждения, надбавки, единовременные поощрительные начисления, другие расходы, предусмотренные ст. 255 НК РФ, в том числе суммы платежей (взносов) работодателей по договорам обязательного и добровольного страхования.
Особенности учета представительских расходов
Представительские расходы учитываются при расчете налога на прибыль с учетом ограничений, так как относятся к нормируемым расходам и уменьшают налоговую базу в пределах 4% от расходов на оплату труда.
Бухгалтерские записи будут выглядеть так:
- Дт 71 Кт 50 (51) — выданы деньги подотчетному лицу через кассу или перечислены на карту;
- Дт 26 (44) Кт 71 — отражение представительских расходов;
- Дт 19 Кт 71 — учет НДС по представительским расходам через подотчетника.
Если представительские расходы совершены через приобретение товаров (работ, услуг) у сторонней организации, в бухучете отразите их так:
- Дт 60 Кт 51 — перечислены деньги поставщику;
- Дт 44 (26) Кт 60 — получены услуги (товары);
- Дт 19 Кт 60 — выделен НДС по полученным товарам (работам или услугам).
Налоговый учет представительских расходов
В целях уменьшения налога на прибыль (в составе прочих расходов) норма признания представительских расходов (данная статья затрат нормирована) не должна превышать 4% от расходов на оплату труда за отчетный налоговый период, в котором совершалось мероприятие. «Входной» НДС принимается к вычету в сумме признания представительских расходов для учета налогообложения прибыли. Если в последующих кварталах текущего года оставшаяся часть представительских расходов укладывается в норматив, то НДС с нее также может быть принят к вычету.
В ходе переговоров стороны, как правило, обмениваются сувенирной продукцией с символикой своего предприятия. Таковыми могут быть блокноты, ручки, ежедневники и т.д. По мнению налоговых органов, такого рода расходы не могут быть признаны в качестве рекламных в силу определенного круга лиц, в то же время затраты на такого рода продукцию можно учесть в качестве представительских расходов (согласно Письмам МНС России от 16.08.2004 N 02-5-10/51, УФНС России по г. Москве от 30.04.2008 N 20-12/041966.2). Но Минфин России подобного рода затраты включать в представительские расходы отказывается, т.к. они не поименованы в п. 2 ст. 264 НК РФ (см. Письмо от 16.08.2006 N 03-03-04/4/136). В подобных ситуациях организация сама должна принимать решение, какими разъяснениями руководствоваться, и понимать, что, возможно, придется доказывать свою правоту.
Обратите внимание: представительские расходы являются нормируемыми — включаются в состав прочих расходов в размере, не превышающем 4% от расходов на оплату труда за тот отчетный (налоговый) период, в котором прошли представительские мероприятия (п. 2 ст. 264 НК РФ). Это правило действует в организациях с обычной системой налогообложения.
А вот налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения (УСН), вообще не вправе учитывать представительские расходы в целях налогообложения. То есть расходы-то они могут понести, но налоговые органы это просто проигнорируют и попросят с этих сумм уплатить единый налог — и все согласно действующему законодательству, основываясь на п. 1 ст. 252, п. п. 1 и 2 ст. 346.16 НК РФ, а также Письме Минфина России от 31.07.2003 N 04-02-05/3/61.
Представительские расходы — какие это расходы, по мнению судей?
Известны прецеденты, когда представительскими были признаны расходы, совершенные на основании договора на оказание консультационных услуг, заключенного между фирмой и ее партнером (постановление ФАС Северо-Западного округа от 27.01.2006 № А42-8823/04-28).
Есть у фирм шансы и на признание представительскими тех расходов, что понесены в рамках организации презентаций для представителей СМИ. Так, ФАС Центрального округа в постановлении от 12.01.2006 № А62-817/2005 установил, что компания, организующая деловой семинар, правомерно отнесла к ПР расходы на транспортные услуги для журналистов различных СМИ, которые были приглашены на данный семинар, в то время как ФНС отказалась квалифицировать данные затраты как представительские. Однако в данном случае имело значение то, с какой целью приглашались представители СМИ — для установления делового сотрудничества с печатными изданиями и телекомпаниями, в рамках которого предполагалось размещать на соответствующих медийных площадках рекламу и статьи.
Позиция ФНС и судов несхожа также в отношении признания ПР оплаты проживания приглашенных на официальное мероприятие лиц в гостинице. Налоговики не считают эти расходы представительскими по причине того, что они не включены в перечень затрат, определенный п. 2 ст. 264 НК РФ (письмо Минфина России от 16.04.2007 № 03-03-06/1/235). Но судебный прецедент, по которому ФАС Западно-Сибирского округа вынес постановление от 01.03.2007 № Ф04-9370/2006(30552-А81-27), свидетельствует о том, что арбитраж может иметь иное мнение по данному вопросу. Тогда суд посчитал, что оплата проживания в гостинице приглашенных лиц все же является ПР, поскольку понятие «обслуживание», зафиксированное в п. 2 ст. 264 НК РФ, можно толковать шире, чем в контексте разновидностей ПР, перечисленных в НК РФ, включая в него и оплату мест в гостинице для гостей официального мероприятия.
Нормирование представительских расходов
Закон не разрешает тратить в представительских целях бесконтрольные суммы, потом списывая их, тем самым снижая базу налога на прибыль. Установлен жесткий лимит для данного вида затрат. Запрещено тратить в качестве представительских средства в размере свыше 4% от фонда оплаты труда на данный отчетный период (п. 2 ст. 264 НК РФ).
Поскольку с течением времени расходы на оплату труда растут, увеличивается и предельное значение представительских расходов. Если, к примеру, в 1 квартале представительских мероприятий не проводилось или денег затрачено на них было меньше нормы, то в остальных кварталах можно будет «разгуляться» – учесть больше средств по этой статье. Естественно, речь идет только об итогах текущего года.
Как оформить авансовый отчет по представительским расходам?
Высчитывать необходимую сумму ограничений по представительским расходам допустимо одним из 3 способов.
1 способ – квартальный. При заполнении декларации налога на прибыль в конце каждого квартала производят учет представительских расходов, принимая во внимание фонд оплаты труда за этот квартал. Этот способ удобнее для фирм с кассовым методом определения доходов и расходов. При превышении представительских расходов в период квартала образуется отложенное налоговое обязательство, которое может быть сторнировано по итогам года.
2 способ – годичный. Годовые бюджеты фирм обычно не слишком отличаются. Это позволяет при планировании следующего года сразу отвести примерные 4% от фонда оплаты труда прошлого года на представительские расходы, а затем разделить эту сумму на кварталы. Ненормативных затрат при этом способе не будет, но придется постоянно проводить корректировку запланированных и фактических показателей.
Как учитывать налоговые разницы по представительским расходам
Все компании, кроме субъектов малого бизнеса, должны применять ПБУ 18/02 и учитывать разницы по налогу на прибыль. Эти разницы возникают, в том числе, и при учете представительских расходов.
Если бизнесмен в отчетном периоде списал в налоговом учете меньше представительских расходов, чем в бухгалтерском, то у него возникает отложенный налоговый актив (ОНА). Это значит, что потенциально в следующем отчетном периоде организация может дополнительно уменьшить налог на прибыль.
Отложенный налоговый актив равен 20% от суммы отклонения по затратам, что соответствует сумме налога на прибыль. ОНА учитывается на отдельном счете 09 в корреспонденции со счетом по учету этого налога:
ДТ 09 – КТ 68.4 – начислен отложенный налоговый актив
Если в следующих периодах бизнесмен сможет дополнительно списать в налоговом учете представительские затраты или их часть, то ОНА можно уменьшить обратной проводкой:
ДТ 68.4 — КТ 09
Требования к первичке
Кроме отчета о ПР, а также дополняющей его во многих случаях программы, подтверждение соответствующих расходов осуществляется посредством различных первичных источников.
Их можно классифицировать на 2 основные категории:
- контрактные первичные документы (договоры, акты, счета — с контрагентами, оказывающими услуги в рамках проведения представительских мероприятий);
- внутренние учетные документы (такие как отчет о проведении делового мероприятия).
Все типы первички должны соответствовать общим требованиям, отраженным в п. 2 ст. 9 закона № 402-ФЗ, и содержать:
- наименование;
- дату составления документа;
- название фирмы;
- сведения об учитываемом хозяйственном факте;
- сведения о величине измерения соответствующего факта, единицах данного измерения;
- сведения о лицах, имеющих отношение к возникновению соответствующего факта, подписи данных лиц.
Первичка составляется в момент возникновения учитываемого хозяйственного факта либо в крайнем случае непосредственно после его возникновения (п. 3 ст. 9 закона № 402-ФЗ). Руководитель фирмы должен утвердить формы первички, используемой в организации, в учетной политике (п. 4 ПБУ 1/2008).
В составе представительских расходов можно учесть лишь определенные типы затрат (п. 2 ст. 264 НК РФ):
- официальный прием представителей контрагентов должностными лицами организации (затраты на ресторан, приобретение продуктов и приготовление угощения силами встречающей организации);
- доставка представителей контрагентов и лиц, представляющих принимающую организацию к месту проведения встречи и обратно (в пределах населенного пункта);
- буфетное обслуживание представителей деловых партнеров и своих официальных лиц во время переговоров (оплата услуг общепита или организация кофе-пауз силами принимающей организации);
- оплата услуг привлеченных переводчиков.
Специально для читателей мы подготовили образец 2021 отчета о представительских расходах. Скачать документ можно по прямой ссылке на сайте.
Требования к первичке
Кроме отчета о ПР, а также дополняющей его во многих случаях программы, подтверждение соответствующих расходов осуществляется посредством различных первичных источников.
Их можно классифицировать на 2 основные категории:
- контрактные первичные документы (договоры, акты, счета — с контрагентами, оказывающими услуги в рамках проведения представительских мероприятий);
- внутренние учетные документы (такие как отчет о проведении делового мероприятия).
Все типы первички должны соответствовать общим требованиям, отраженным в п. 2 ст. 9 закона № 402-ФЗ, и содержать:
- наименование;
- дату составления документа;
- название фирмы;
- сведения об учитываемом хозяйственном факте;
- сведения о величине измерения соответствующего факта, единицах данного измерения;
- сведения о лицах, имеющих отношение к возникновению соответствующего факта, подписи данных лиц.
Первичка составляется в момент возникновения учитываемого хозяйственного факта либо в крайнем случае непосредственно после его возникновения (п. 3 ст. 9 закона № 402-ФЗ). Руководитель фирмы должен утвердить формы первички, используемой в организации, в учетной политике (п. 4 ПБУ 1/2008).
Как подтвердить представительские расходы
Перечень документов, которыми нужно подтверждать представительские расходы, в НК РФ не регламентирован. По мнению Минфина, кроме стандартных первичных документов (накладные, акты, авансовые отчеты), для этого нужен отчет о проведенном мероприятии, утвержденный руководителем компании (письмо от 10.04.2014 № 03-03-РЗ/16288).
Установленной формы этого отчета нет. Но для обоснования затрат необходимо включить туда всю основную информацию о встрече: место проведения, список участников, цель переговоров и достигнутый результат.
Представительские расходы, которые оплачены «по безналу» следует включать в расчет налога в том периоде, когда был утвержден отчет о мероприятии. Если же производились затраты наличными, то нужно списать расходы в наиболее позднюю из дат составления двух документов: отчета о мероприятии или авансового отчета сотрудника, который оплачивал расходы.
Списание ПР как объекта налогового учета должно осуществляться в соответствии с требованиями НК РФ в части признания этих расходов:
- документально подтвержденными;
- экономически обоснованными.
Распространено использование при списании соответствующих затрат специального акта — в дополнение к отчету о ПР, а также первичным документам, которые Минфин предписывает составлять в целях подтверждения ПР.
Узнать больше об особенностях применения ПР вы можете в статьях:
- «Составляем обоснование представительских расходов — образец»;
- «Смета на представительские расходы — образец».
Более полную информацию по теме вы можете найти в КонсультантПлюс. Пробный бесплатный доступ к системе на 2 дня.